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在当前医疗卫生体制改革不断深化的背景下，公立医院面临着取消药品加成、医保支付方式改革以及日益激烈的市场竞争等多重挑战。医院经济管理已不再局限于传统的财务记账与算账，而是向着精细化、科学化、战略化的全成本核算与分析体系转型。文章旨在阐述如何通过构建完善的科室、项目及病种成本核算体系，解决手术室、门诊及后勤等复杂领域的核算难题，并最终实现从单纯的核算向经济分析、资源配置优化及价值创造的跨越。

一、新形势下医院经济管理的战略转向

随着国家对公立医院公益性定位的回归以及健康中国战略的实施，医院的运营环境发生了根本性的变化。传统的粗放式管理模式即依赖药品加成和规模扩张来维持医院生存发展的路径已难以为继。面对财政补助的不确定性、医疗服务价格调整的滞后性以及医保控费的刚性约束，公立医院必须向内部管理要效益。而在这一转型过程中，成本核算与经济分析无疑是医院经济健康运行的“听诊器”和“导航仪”。

开展医院成本核算与分析，不仅是满足外部审计与绩效评价的合规性要求，更是医院内部自我革新、提升核心竞争力的内在驱动。它要求医院管理者和经济管理人员跳出传统的财务会计视角，引入管理会计的思维，将视野从单纯的资金流向拓展到医疗业务的全流程。通过对收入、成本、工作量及资源投入这四大要素的精准计量与匹配，医院能够客观、真实地掌握自身的经济底数，从而在资源配置、绩效分配、价格制定及战略决策中掌握主动权。

二、医院成本核算的架构与要素重构

医院成本核算是一项复杂的系统工程，其核心在于将医疗服务过程中发生的各种耗费，按照规定的核算对象进行科学的归集与分配。这一过程并非简单的数字累加，而是对医院经济运行逻辑的数字化重构。

1.核算对象的多维透视

传统的医院核算往往止步于科室层面，但在精细化管理的要求下，核算对象呈现出多维立体的特征。首先是科室成本核算，这是基础，旨在反映医院内部各责任中心的运行效率，是全院财务核算的延伸。其次是病种成本核算，它以各类病种为对象，归集患者从入院到出院的全过程消耗，这直接对接了当前医保按病种付费（DRGs）的改革趋势，有助于医院进行不同医疗机构间的横向比较及内部成本控制。最后是医疗服务项目成本核算，这是定价的基础，通过对具体医疗行为（如CT检查、手术操作）的成本测算，为理顺医疗服务价格体系提供数据支撑。这三个维度的核算对象相互交织，共同构成了医院成本管理的立体网格。

2.四大核心要素的深度解析

医院成本核算的实施依赖于收入、成本、工作量与资源投入四大要素的精准把控。

收入要素：不仅包括显性的医疗收入，还涉及财政补助、科教拨款等。在核算中，关键在于将收入精准归集到最小核算单元，特别是对于跨科室协作产生的收入（如手术、医技检查），必须厘清开单科室与执行科室的关系，体现各自的劳动价值。

成本要素：这是核算的重中之重。医院成本涵盖了人力、物资、固定资产折旧、无形资产摊销等方方面面。在核算中，必须严格区分医疗业务成本、医疗成本、医疗全成本及医院全成本四个层次，明确哪些支出（如对外投资、罚款）不应计入成本，以保证核算结果的纯粹性与可比性。同时，直接成本与间接成本的划分决定了分摊路径的科学性。

工作量要素：这是连接成本与绩效的桥梁。无论是门诊人次、床日数等外部工作量，还是检验标本数、手术例数等内部工作量，都是成本分摊的重要参数。准确的工作量统计不仅能提高成本核算的精度，更能直观反映各科室的负荷状态与效率水平。

资源投入要素：人员、设备、房屋面积等资源的占用情况，既是固定成本分摊的依据（如按面积分摊水电费），也是评价资源利用效率（如百元固定资产产值）的基础数据。

3.核算原则的坚守

在具体操作中，必须遵循合法性、可靠性、相关性等基本原则。特别是权责发生制与收支配比原则，要求收入与成本在时间与逻辑上必须高度匹配。例如设备的维保费用不能在支付时一次性计入当月成本，而应按受益期间进行预提或待摊，以避免成本数据的剧烈波动误导管理决策。同时，重要性原则提示我们在核算中应抓大放小，在保证数据真实性的前提下，对次要事项进行简化处理，以提高核算效率。

三、科室成本核算的方法论与基础建设

科室成本核算是医院全成本核算的基石。其基本流程遵循明确对象—确定内容—数据归集—成本分摊的逻辑链条。

1.核算单元的精细化设置

核算单元的划分直接决定了成本管理的颗粒度。理想的核算单元应与医院的行政架构和业务流程相契合。通常将科室划分为临床服务类、医疗技术类、医疗辅助类和行政后勤类四类。为了实现更精细的管理，核算单元应尽可能下沉。例如临床科室可细化到病区、医疗组甚至护理单元；医技科室可细分到具体的实验组或检查室。这种细分不仅有助于厘清责任，更能精准捕捉成本发生的源头。但必须注意，核算单元的细分必须有相应的信息化数据采集能力作为支撑，否则过度的细分只会增加管理成本而无实际产出。

2.数据归集的标准化

数据的准确性是核算的生命线。收入数据的归集需依赖HIS系统，根据权责发生制原则，建议门诊以付费时点、住院以记账时点或服务发生时点确认收入，并确保医技、手术等协作收入能同时归集到开单与执行科室。成本数据的归集则更为繁杂，涉及薪资、物资、固定资产等多个系统。对于可直接计入的成本（如科室领用的药品、耗材、人员工资），应直接归集到位；对于水电、维修等公共成本，则需通过安装计量仪表或建立辅助台账来提高直接归集的比例。

3.成本分摊的逻辑链条

成本分摊是核算的难点，也是体现公平性的关键。公立医院通常采用四级分摊法：

一级分摊：将行政后勤类科室的成本，按人员比例等参数分摊至临床、医技、医辅科室。

二级分摊：将医疗辅助类科室（如供应室、病案室）的成本，按工作量或收入比重分摊至临床、医技科室。

三级分摊：将医疗技术类科室（如放射、检验）的成本，按协作收入或工作量分摊至临床科室。

最终，所有成本都流向临床科室，形成完整的医疗业务成本。在这一过程中，分摊参数的选择至关重要。例如，被服洗涤费应按洗涤件数分摊，而不是简单按人数分摊，这样才能体现“谁受益、谁负担”的原则。

四、重点与难点科室的核算突围

在医院经济核算实务中，手术室、门诊及后勤辅助科室因其业务流程的特殊性，成为了核算的深水区。

1.手术室成本核算

手术室兼具成本中心与效益中心的双重属性。传统的核算方法往往将手术室总成本简单地按手术收入或例数统一分摊给手术科室，这种“大锅饭”式的做法掩盖了不同手术对资源消耗的差异。进阶的方法是按成本属性分摊，即与收入相关的变动成本（药品、耗材）按收入分摊，与时间相关的固定成本按手术时长分摊。

更为科学且具有管理导向的方法是手术包间成本核算。即测算出每个手术间每天的固定公共成本（如人员、房屋折旧、消毒等），形成包间日成本。手术科室按其占用手术间的天数承担相应的包间成本。这种方法将手术室的固定成本显性化，倒逼临床科室提高手术间的周转效率，减少闲置，实现了成本核算与运营管理的深度融合。

2.门诊成本核算

门诊科室往往与病房混合管理，导致门诊成本难以剥离。为了精准核算门诊成本，除了将药品、耗材、出诊人员工资直接计入外，对于门诊部的公共成本（导诊、候诊区折旧水电等），推荐采用诊间成本核算法。

该方法将门诊公共成本归集后，测算出标准诊间的日成本（考虑诊间等级系数）。临床科室根据其实际占用诊间的天数和数量，承担相应的诊间成本。这种方法避免了分摊的随意性，让科室清晰地看到门诊资源的占用成本，从而促进其合理安排出诊计划，提高诊间利用率。

3.后勤辅助科室的内部市场化

后勤科室（如车队、维修组）通常被视为单纯的消耗部门。但在全成本核算体系下，它们是向业务科室提供服务的供应商。为了准确计量其服务价值并控制成本，引入内部服务价格机制是关键突破。

以车队为例，通过分析其历史成本数据，区分固定成本（司机工资、折旧）和变动成本（油费、路桥费），结合行车里程等作业动因，测算出单位公里成本，以此作为内部结算价格。业务科室用车按此价格结算成本，车队则通过控制实际成本与结算收入的差额来体现绩效。这种模拟市场化的运作，既厘清了服务方与使用方的成本责任，又激发了后勤部门主动控制成本、提高服务效率的内生动力。

五、核心深化：项目与病种成本核算的价值回归

随着医改的深入，按项目付费逐渐向按病种付费（DRGs）转变，这对医院的成本核算提出了更高维度的要求。

1.作业成本法（ABC）在项目核算中的应用

传统的项目成本核算多采用简单的比例分摊法，粗糙且失真。引入作业成本法是提升核算精度的必然选择。其核心理念是产品消耗作业，作业消耗资源。以CT检查为例，其流程可分解为登记、检查、洗片、阅片报告等作业。首先将资源（人员、设备、房屋）成本追溯到这些作业上，再根据不同检查项目对这些作业的消耗量（作业动因），将作业成本分配到具体项目。

通过作业成本法，医院不仅能算出精准的项目成本，更能进行作业链分析，识别增值作业与非增值作业（如过长的等待、重复的登记），从而优化流程，剔除无效成本。这使得成本核算从单纯的计算工具升级为流程再造的管理工具。

2.病种成本核算的战略意义

病种成本核算是DRGs付费的基础，也是医院评估病种盈亏、调整学科结构的关键依据。目前主要有医疗项目叠加法、实际成本法和标准成本法。

实际成本法是在科室全成本核算的基础上，将直接成本（药品、耗材）直接计入，将公共成本（床日成本、医技成本、手术室公共成本）按实际消耗量分摊计入具体病例，最终汇总得出病种成本。这种方法虽然计算复杂，但能真实反映医院当前的实际消耗水平。

通过病种成本核算，医院可以清晰地看到哪些病种是金牛，哪些是瘦狗，从而在医保支付限额下，主动规范诊疗行为，控制不合理的药品和耗材使用，优化临床路径。这对于医院在医保预付制下保持生存能力至关重要。

六、医院经济核算的发展阶段与信息化赋能

医院经济核算体系的建立并非一蹴而就，而是一个从无到有、从粗到精的演进过程。

初期阶段：往往始于奖金分配的需求。核算对象以行政科室为主，目的是计算收支结余用于发钱。这一阶段数据粗糙，经常出现为了分配平衡而人为调整核算规则的情况（如只算可控成本），导致数据无法真实反映经济效益。

中期阶段：随着管理意识的觉醒，医院开始建立全成本核算体系。这一阶段的特征是将奖金核算与全成本核算分离。全成本核算追求客观真实，包含所有间接费用和管理费用，旨在揭示科室真实的盈亏状况；而奖金核算则侧重于激励导向。双轨制的运行虽然增加了工作量，但解决了公平与效率的矛盾。

后期阶段：经济核算成为医院战略管理的基础。此时，核算数据不仅用于看过去，更用于预测未来。通过完善收入成本分类（如细分医疗环节、成本性态），提高数据质量（严格权责发生制），核算结果被广泛应用于业务评价、绩效考核、资源配置及战略规划中，实现了业财融合。

面对海量的核算数据，手工处理已是穷途末路。信息化建设是提升核算效率的唯一出路。核算系统必须与HIS、HRP、物资管理、固定资产等业务系统深度集成，实现数据的自动抓取。例如，通过与手术麻醉系统的对接，自动获取每台手术的耗材使用和时长数据，直接生成手术成本。系统应支持灵活的报表设计，满足不同管理层级的需求。既要有宏观的院级经济运行表，也要有微观的科室、项目、病种成本分析表。从简单的数据汇总向数据挖掘迈进。通过系统自动比对历史数据、预算数据及行业标杆，智能识别成本异常点，为管理者提供预警。

七、迈向价值医疗的经济运营管理

综上所述，医院经济运营管理系统的建设，本质上是一场关于价值的革命。它要求我们打破财务与业务的藩篱，通过科学的成本核算方法（如作业成本法、包间成本法），将经济管理的触角延伸到手术台、诊疗室和病床边。

未来的医院经济管理，将更加依赖于全员参与与全流程控制。

第一，必须树立全员成本意识，让每一位医生护士都意识到，每一次医嘱的开具、每一项耗材的领用，都与医院的经济健康息息相关。

第二，必须建立标准化的核算体系。从科室名称的规范、数据口径的统一，到分摊参数的科学设定，标准化是数据可比、可信的前提。

第三，必须强化结果应用。成本核算数据不能沉睡在报表中，而应成为科室绩效分配、设备购置论证、病种结构调整的决策依据。

最终通过构建精细化的经济管理体系，公立医院将在保证公益性的前提下，实现医疗服务质量与经济运营效率的双提升，在医改的浪潮中通过精打细算实现高质量的可持续发展。这不仅是运营部门的职能升级，更是现代医院管理制度建设的核心要义。

作者：行李装满回忆

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